Акт от 24.03.2021, Административен съд - Русе

Р Е

Ш Е Н

И Е

№ гр.Русе, 24.03.2021 г.

В ИМЕТО НА

НАРОДА

Административен съд-Русе, I-ви състав, в открито заседание на двадесет и пети февруари през две хиляди двадесет и първа година, в състав:

СЪДИЯ:

Ивайло Йосифов при секретаря Наталия

Георгиева, като разгледа докладваното от съдията адм.д. № 461 по описа за 2020 г., за да се произнесе, взе предвид следното:

Производството е по реда на чл.156 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на Г.Д.Р., с постоянен адрес ***, чрез процесуалния й представител, против ревизионен акт № Р-03001818006124-091-001/04.05.2020 г., издаден от Е.С.Х., на длъжност началник сектор „Ревизии“ в дирекция „Контрол“ при ТД на НАП – Варна, възложил ревизията и Г.З.Х., на длъжност главен инспектор по приходите в същата дирекция – ръководител на ревизията, потвърден с решение № 157/16.07.2020 г. на Д.И.Ж., изпълняващ длъжността директор на дирекция „ОДОП“ - Варна при ЦУ на НАП. В жалбата и в представената писмена защита се развиват подробни съображения за необоснованост и незаконосъобразност на ревизионния акт поради допуснати съществени нарушения на процесуалните и материалноправните разпоредби по издаването му. Излагат се съображения, че в нарушение на чл.113, ал.2 от ДОПК заповедта за възлагане на ревизия (ЗВР) не била редовно връчена на жалбоподателката, в качеството на ревизирано лице, нито в страната, нито в Италия - по реда на чл.143м от ДОПК. Поддържа, че невръчването или ненадлежното връчване на ЗВР на нейния адресат води до невъзможността тя да породи предвидените в закона правни последици, тъй като по този начин не може да се определи начален и краен срок на ревизията, нито да се изменя или развива по друг начин ревизионното производство. Възразява, че липсват предвидените в закона предпоставки за извършване на ревизията по особения ред на чл.122 от ДОПК, за установяване наличието на които доказателствената тежест се носи от приходната администрация. Сочи, че не й е връчено и уведомление по чл.124, ал.1 от ДОПК за провеждане на ревизията по посочения ред. Счита, че органите по приходите са допуснали и особено съществено нарушение на материалния закон - чл.1, ал.3, б.“а“ от Спогодбата между Народна република България и Република Италия за избягване на двойното данъчно облагане и предотвратяване отклонението от облагане с данъци върху дохода и имуществото (СИДДО) вр.чл.75 от ЗДДФЛ и чл.4, ал.5 от ЗДДФЛ като са приели, че жалбоподателката е местно лице за Република България, доколкото, независимо от наличието на постоянен адрес в страната, центърът на нейните жизнени интереси, критериите за определянето на който са посочени и в чл.4, ал.4 от ЗДДФЛ, се намира изцяло в Италия. Моли съда да постанови решение, с което да обяви нищожността на оспорения ревизионен акт, респ. да отмени същия като незаконосъобразен. Претендира присъждането на направените деловодни разноски.

Ответникът по жалбата – директорът на Дирекция "ОДОП“

– Варна, чрез процесуалния си представител, е депозирал молба-становище с вх.

№ 764/24.02.2021 г. (л.80 от делото), в която счита жалбата неоснователна и моли тя да бъде отхвърлена по съображения изложени в оспорения ревизионен акт и потвърждаващото го решение. Претендира присъждането на юрисконсултско възнаграждение.

Съдът, след преценка на становищата на страните и събраните по делото доказателства, като извърши проверка по чл.160, ал.2 от ДОПК, намира за установено следното:

Жалбата е подадена в срок, от процесуално легитимирана страна, при наличие на правен интерес, след обжалване на ревизионния акт по административен ред, при което той е бил потвърден, поради което е допустима. Разгледана по същество, тя се явява основателна.

Според чл.112, ал.1 от ДОПК ревизионното производство се образува с издаването на заповедта за възлагане на ревизията. Същевременно чл.113, ал.2 от ДОПК изисква заповедта за възлагане на ревизия да бъде връчена на ревизираното лице. На следващо място, текстът на чл.114, ал.1 от ДОПК, в относимите негови части, предвижда, че срокът за извършване на ревизията започва да тече от датата на връчване на заповедта за възлагане на ревизията, а когато тя е връчена по реда на чл.143м, ал.1 от ДОПК, както е в настоящия случай, срокът за извършване на ревизията започва да тече от датата на получаване на уведомлението за извършено връчване от компетентния орган на другата държава.

Практиката на ВАС (решение № 5629 от

14.05.2020 г. на ВАС по адм. д. № 1708/2020 г., I о., решение № 3766 от 11.03.2020 г. на ВАС по адм. д. № 11735/2019 г., I о. и цитираната в него съдебна практика, решение № 13961 от 18.10.2019 г. на ВАС по адм. д. № 4568/2019 г., решение № 12508 от 24.09.2019 г. на ВАС по адм. д. № 4768/2019 г., решение № 6930 от 9.05.2019 г. на ВАС по адм. д. № 14724/2018 г., решение № 3235 от 6.03.2019 г. на ВАС по адм. д. № 13541/2018 г., решение № 12728 от 22.10.2018 г. на ВАС по адм. д. № 8432/2018 г., решение № 3085 от 14.03.2017 г. на ВАС по адм. д. № 14332/2016 г., I о. и мн.др.) се е консолидирала около разбирането, че началото на ревизионното производство се поставя, т.е. същото се счита за образувано, не на датата на издаване на ЗВР, а на датата на нейното редовно връчване на ревизирания субект.

С връчването на заповедта за възлагане на ревизията ревизираното лице се счита уведомено за упражненото от приходните органи правомощие да започнат ревизия, от кои органи по приходите ще се извърши, в какъв обхват и в какъв срок ще се проведе тя. Невръчването на ЗВР на нейния адресат води до невъзможност да се определи начален и краен срок на ревизията предвид чл.114, ал.1 от ДОПК. При невръчена ЗВР не е налице започнало ревизионно производство, поради което извършените процесуални действия от ревизиращите органи по приходите са в нарушение на процесуалните правила по ДОПК. Порaди това нейното невръчване съставлява съществено процесуално нарушение, което не може да бъде санирано чрез връчване на последваща заповед за изменение на ЗВР и което обуславя извод за нищожност на ревизионния акт, издаден в еднa незапочнала ревизия, за която ревизираното лице не е било уведомено по надлежния ред (в този смисъл решение № 6838 от 8.06.2020 г. на ВАС по адм. д. № 2509/2020 г., VIII о., решение № 13712 от 17.11.2014 г. на ВАС по адм. д. № 16463/2013 г., VIII о., решение № 2380 от 4.03.2008 г. на ВАС по адм. д. № 10871/2007 г., I о. и др.).

При допуснати нередовности при връчването на ЗВР като акт, слагащ началото на ревизионното производство, същите могат да се считат санирани, но само в случаите, когато този акт действително е достигнал до своя адресат. Този извод следва от разпоредбата на чл.29, ал.9 вр.чл.33 от ДОПК, според която актовете, издавани от органите по приходите, могат да бъдат връчвани и на всяко друго място, когато се получават лично от лицето или от негов представител. В този смисъл е и нормата на чл.54 от ГПК, приложима по силата на препращането в § 2 от ДР на ДОПК, която предвижда, че ако при връчването има нередовности, същото се смята за извършено в момента, в който съобщението действително е достигнало до адресата. И обратно, ако при връчването на ЗВР са допуснати нередовности и в същото време тя не е достигнала до ревизираното лице, то нередовното връчване на този акт следва да бъде приравнено на пълната липса на връчване. Следва да се отбележи, че на действително връчване не могат да бъдат да бъдат приравнени случаите, в които законът позволява прилагането на една фикция за връчване, каквато е например прилагането на съобщението по данъчното досие – чл.32 от ДОПК.

В случая, видно от приложената преписка с № NTS0050IT0119 на дирекция „СИДДО“ при

ЦУ на НАП (л.36 – л.64 от делото), връчването на ЗВР № Р-03001818006124-020-001/08.10.2018 г. е извършено на ревизираното лице по реда на чл.143м, ал.1 от ДОПК. Този ред за връчване чрез компетентен орган на друга държава - членка на ЕС транспонира в националното ни законодателство, съгласно § 2б от ДР на ДОПК, правилата на Директива 2011/16/ЕС на Съвета от 15.02.2011 г. относно административното сътрудничество в областта на данъчното облагане и за отмяна на Директива 77/799/ЕИО.

Той обаче не е алтернатива на процедурата за връчване по глава шеста „Съобщения“ от ДОПК, която алтернатива органите по приходите да могат свободно да прилагат, когато установят, че ревизираното лице пребивава фактически на територията на друга държава-членка на ЕС. Редът за връчване по Директива 2011/16/ЕС е субсидиарен и при неговото прилагане органите по приходите действат в условията на обвързана компетентност, доколкото той намира приложение, според изричната разпоредба на чл.143м, ал.4 от ДОПК, респ. чл.13, § 4, изр.първо от Директива 2011/16/ЕС, само в случай, че не е възможно връчването да се извърши на територията на страната или когато подобно връчване би довело до прекомерни трудности, установяването на които обстоятелства е в тяхна доказателствена тежест.

В случая връчването на ЗВР по реда на чл.143м, ал.1 от ДОПК е инициирано с писмо изх. № ВхК-60237-1/16.11.2018 г. от директора на ТД на НАП – Варна до директора на дирекция „СИДДО“ при ЦУ на НАП. В него, за да се обоснове невъзможност или прекомерна трудност за връчване на ЗВР на територията на Република България, е посочено, че с оглед нейното връчване било изготвено искане за извършване на действия от други контролни органи № Р-03001818006124-032-001/12.10.2018 г. до Община Борово (л.164 от преписката). В отговор на искането, с вх. № 60237/09.11.2018 г., в ТД на НАП – Варна били получени екземпляри от изпратените за връчване документи, на които връчителят отбелязал следното: “Лицето не е открито на посочения адрес. По сведение на Д. М.а – майка на Р. М., тя се намира в чужбина. Връчител Петър Тодоров“ (вж. саморъчно отбелязване на разписката за връчване на ЗВР на жалбоподателката на л.168 от преписката).

В писмото до дирекция „СИДДО“ е отбелязано също, че на 17.10.2018 г. било изпратено електронно съобщение до А.И.П., в качеството му на упълномощено от жалбоподателката лице в хода на извършване на предходната проверка. С изпратеното съобщение, за целите на възложената ревизия, от пълномощника било изискано да потвърди валидността на представеното пълномощно от 29.05.2015 г., заверено от нотариус Албена Александрова с рег. № 304, както и валидността на посочения от него електронен адрес за кореспонденция, използван в хода на проверката. Отразено е, че след няколко телефонни разговора, проведени с П., той не потвърдил валидността на представеното при проверката пълномощно, както и използвания електронен адрес за кореспонденция.

Въз основа на тези обстоятелства от дирекция „СИДДО“ е изготвено искане № DT_N_BG_NTS0050IT0119_20190130 до компетентните италиански власти, с което е поискано да бъде извършено връчването на ЗВР и 2 бр. искания за представяне на документи и писмени обяснения от задължено лице (ИПДПОЗЛ) на жалбоподателката. Искането е направено от компетентен орган и от формална страна отговаря на изискванията по чл.143м, ал.2 вр.чл.143д, ал.2 от ДОПК, респ. чл.20 от Директива 2011/16/ЕС и чл.1, § 4 от Регламент за изпълнение (ЕС) 2015/2378 на Комисията от 15 декември 2015 година за определяне на подробни правила за прилагане на някои разпоредби на Директива 2011/16/ЕС, тъй като е изготвено на стандартен формуляр и е със съдържание, отговарящо на изискванията на Приложение III към посочения регламент за изпълнение.

В т.В1-2 „Процедурно потвърждение (приложимо само когато Директива на Съвета 2011/16/ЕС е посочена като правно основание)“ от искането е отбелязано следното: “Удостоверяваме, че настоящото искане е в съответствие с чл.13, ал.4 от Директива 2011/16/ЕС: нашата страна не може да извърши връчване на акта в съответствие с правилата за връчване на тези актове в нашата страна – или – нашата страна може да извърши връчване на акта в съответствие с правилата за връчване на тези актове в нашата страна, но това ще доведе до прекомерни трудности“.

Съдът намира, че така удостовереното пред компетентните италиански власти обстоятелство не кореспондира на действителното положение и на доказателствата по ревизионната преписка, доколкото подобна невъзможност или прекомерни затруднения при връчването на ЗВР на жалбоподателката в страната всъщност не са били налице. Това, от своя страна и по аргумент от чл.143м, ал.4 от ДОПК, респ. чл.13, § 4, изр.първо от Директива 2011/16/ЕС, означава, че се изключва самото правомощие на органите по приходите за отправяне на подобно искане за връчване чрез италианските власти, а извършеното такова фингирано връчване по италианското законодателство, след изтичане на десетия ден от изпращане на уведомителните писма до ревизираното лице по посочения негов адрес в Италия – Mongrando (BI), via San Clemente 30, се явява нередовно, поради което не може надлежно да положи началния момент на ревизионното производство – арг. от чл.114, ал.1, изр.второ от ДОПК.