Решение № 387 от 19.02.2026, Административен съд - Добрич

РЕШЕНИЕ

№ 387

Добрич, 19.02.2026 г.

В ИМЕТО НА НАРОДА

Административният съд - Добрич - II състав, в съдебно заседание на двадесет и осми януари две хиляди двадесет и шеста година в състав:

Съдия:

ИВЕЛИНА ВЕЛЧЕВА

При секретар ВЕСЕЛИНА САНДЕВА като разгледа докладваното от съдия ИВЕЛИНА ВЕЛЧЕВА административно дело № 20257100700193 / 2025 г., за да се произнесе взе предвид следното:

Производството е по реда на чл. 156, ал. 1 и сл. от ДОПК.

Образувано е по жалба на Е. Х. Д. с [ЕГН] от [населено място], [жк], вх. А, ет. 4, ап. 7, подадена чрез адв. И. С., срещу Ревизионен акт (РА) № Р-03000824002005-091-001 от 12.12.2024 г., издаден от Д. Н. Б. и А. Г. Н., потвърден с Решение № 19 от 26.03.2025 г. на директора на Дирекция „Обжалване и Данъчно-осигурителна практика“-Варна при ЦУ на НАП, с който са определени задължения за данък по чл. 48, ал. 2 от Закона за данък върху доходите на физическите лица (ЗДДФЛ) общо в размер на 76 115,00 лева за периода 2019 – 2022 г. и лихва за забава в размер на 25 697,49 лева.

В жалбата се излагат доводи за незаконосъобразност, необоснованост и неправилност на оспорения РА, като издаден при неизяснена фактическа обстановка.

Твърди се, че няма данни, които да подкрепят прилагане нормата на чл. 122, ал. 1, т. 1-7 от ДОПК, както и самото развитие на административното производство по реда на чл. 122, ал. 2 от ДОПК при установяване на данъчната основа. Изтъква се противоречие в решението на горестоящия орган, че ревизията е била извършена по общия ред, а същевременно е налице позоваване на чл. 122 от ДОПК, както и уведомяване по чл. 124 от същия кодекс. Отрича се, че приходните органи са успели да докажат при условията на пълно доказване поне едно от обстоятелствата, за да преминат към особения ред на облагане и да задействат презумпцията на чл. 124, ал. 2 от ДОПК. Посочва се, че в случая не е установено обстоятелството „укрити доходи/приходи“, тъй като получените доходи от наем/аренда на земеделски земи са с явно и обявено основание – декларирани са пред НАП от контрагентите, изплатили сумите. Изтъква се, че тези доходи са необлагаеми за жалбоподателката по смисъла на чл. 13, ал. 1, т. 24 от ЗДДФЛ, поради което за нея не възниква задължение за заплащане на подоходен данък, съответно за подаване на декларация или отразяването в подадена ГДД по ЗДДФЛ. Отхвърлят се като недоказани съображенията на приходните органи, че Е. Д. като ревизирано лице е търговец по смисъла на чл. 1, ал. 3 от Търговския закон във връзка с чл. 13, ал. 5 и чл. 26, ал. 7 от ЗДДФЛ, че извършва дейност по получаване на приходи от наеми и рента от земеделски земи със стопански характер (включително, че тази дейност попада в чл. 1, ал. 1 от ТЗ), че е образувала предприятие, което по предмет и обем изисква нейните дела да се водят по търговски начин.

Изтъква се, че като са приложили особения ред за провеждане на ревизия и облагане на приходите от рента, данъчните органи са допуснали съществено нарушение на процесуалните правила, довело до неоснователно определяне на основата за облагане с данъци по реда на чл. 122, ал. 2 ДОПК.

Оспорва се образуването на предприятие от ревизираното лице, както и приходите, които са обложени. Отхвърля се възможността това са е предприятие на ЕТ, тъй като процесните земеделски земи не са включени в имуществото на ЕТ по реда на чл. 27 от ЗДДФЛ. Последният регламентира специални правила за използване на лично имущество на физическото лице за дейност като едноличен търговец, които жалбоподателката сочи, че не са изпълнени.

Възразява се и срещу приложимостта на чл. 1, ал. 3 от ТЗ, тъй като самото извършване на голям брой сделки по покупка на недвижими имоти и по отдаването им под наем с реализиране на приходи не са достатъчни, за да се приеме водене на делата по търговски начин. Нормата изисква кумулативно предметът и обемът на предприятието да предполагат именно търговско управление. Позовава се на съдебна практика, според която не броят на сделките, нито реализирането на печалба определят едно физическо лице като търговец, а дали извършваната дейност е организирана като търговска. Обяснява се, че в случая получаването на доход от земеделска земя може да се осъществи и без сключване на договор (по силата на чл. 37в, ал. 3, т. 2 от ЗСПЗЗ при включване в масивите за ползване), т.е. без образуване на предприятие.

С оглед решението на СЕС по съединени дела С-180/10 и С-181/10 се поддържа тезата, че дейност със стопански характер е продажба или наем на земеделската земя от лице, което предприема активни действия на пазара като използва средства, сходни на използваните от производител, търговец или доставчик на услуги. Наличието на фактическо търговско предприятие или извършването на независима икономическа дейност не е в пряка зависимост от времетраенето, нито от регулярността, съответно размера на приходите.

От страна на жалбоподателката се твърди, че органите по приходите не са установили тя да е извършвала стопанска дейност, присъща за търговец, напротив наличните по преписката договори сочат на дейност, типична за физическо лице, собственик на земеделски земи, при обикновеното им управление. Само количеството на притежаваните земеделски земи и размерът на получаваните от тях доходи не е достатъчен критерий, за да оправдае наличието на предприятие, а дейността да се определи като търговска.

Възразява се и против извода на органите по приходите за системност на извършената дейност и по занятие, защото той не е подкрепен от наличните доказателства. За ревизираните години установените покупки са в режим на СИО, както следва: за 2019 г. – три на общо 58,14 дка, за 2020 г. – една покупка на 34,505 дка и за 2021 г. – две покупки на общо 51.313 дка.

При горните съображение се иска отмяна на РА, който е потвърден с решение на директора на дирекция ОДОП – Варна. Претендира се и присъждане на сторените по делото разноски.

Представен е списък на разноски (л.377), който включва 10 лв. държавна такса и 10 560 лв. адвокатско възнаграждение.

На стадия на устните състезания се заявява, че преминаването по особения ред е в зависимост от определени предпоставки, в. т.ч. неподаване на декларация, което да прави невъзможно данъчните органи да установят реалният размер на задължението, като се противопоставя, че в случая размерът на задължението е установен от платеца на доходите, т.е. самото облагане не може да е причина да се пристъпи към особения ред на ревизионно производство.

Оспорва се жалбоподателката да е имала поведение на търговец, тя самата не е подписвала договорите за наем, а съпругът ѝ, и самата тя, не са извършвали активни действия по търсене на най-високата наемна цена. Извършеното от нея се ограничава до получаване на доходи от придобитите по време на брака недвижими имоти – земеделски земи. От доказателствата по делото се установило, че някои други кооперации са плащали в пъти по-високи ренти, спрямо получаваните от нея. Добавя се, че ако едно лице действа като търговец, то ще търси най-високата цена, което в настоящия казус не е доказано. Освен това се заявява, че при земеделските земи по закон не могат да останат неизползвани и дори собственикът да не сключи договори за наем или аренда, тяхната площ ще се разпредели по землища, т.нар. бели петна и парите ще се преведат служебно на собственика чрез общината. Горното не може да обоснове наличие на търговска дейност.

С писмена защита се поддържат изложените в жалбата и в съдебно заседание доводи, посочва се, че за всяка от годините изплатените на жалбоподателката Е. Д. ренти са по-малки от тези, заплащани от кооперациите, т.е. тя не е търсила по-високи доходи, както и за целия период няма промяна в лицата, които наемат собствената ѝ земя.

Отхвърля се и качеството системност при реализираните покупки на земеделски земи с аргумента, че за всяка от годините реализираните покупки са от една до три годишно, а и общо като площ закупените имоти са в диапазона 34 – 58 дка годишно.

След като ЗДДФЛ не дава легални дефиниции на понятията „търговец“ и „стопанска дейност“, се предлага използването на термина „търговец“ по смисъла на чл. 2, б. „б“ от Директива 2005/29/ЕО на Европейския парламент и на Съвета от 11 май 2005 г. относно нелоялни търговски практики от страна на търговци към потребители на вътрешния пазар и на чл. 2, т. 2 от Директива 2011/83/ЕС на Европейския парламент и на Съвета от 25 октомври 2011 г. относно правата на потребителите. Оспорващата се позовава на Решение от 04.10.2018 г. по дело C 105/17 на СЕС, постановено след преюдициално запитване от Административен съд – Варна, на съдебна практика на ВАС и на ЕКЗПЧОС. Намира противоречие с Първия протокол към ЕКЗПЧОС, с принципите за законосъобразност и предвидимост. Поддържа становище, че наличието на правно основание във вътрешното право само по себе си не е достатъчно, а съответният закон трябва да бъде формулиран с достатъчна точност, за да може гражданите да регулират поведението си, като предвиждат до степен, която е разумна при дадените обстоятелства, последиците, до които дадено действие може да доведе. Изтъква се, че в случая разпоредбата на чл. 13, ал. 5, предишна ал. 4 от ЗДДФЛ съществува от 2006 г., а преди 2020 г. данъчната администрация не е предприемала действия срещу жалбоподателката за извършеното от нея отдаване на земеделска земя под наем, приравнено на търговска дейност, без да е извършвана промяна в материалния данъчен закон, което сочи на нарушаване принципа на предвидимост. Иска се отмяна на РА и на решението, с което той е потвърден, както и присъждане на сторените разноски.

Ответникът, директорът на дирекция „ОДОП” – Варна при ЦУ на НАП, чрез процесуалния си представител, изразява становище (л.363) за неоснователност на жалбата по подробно изложени в решението съображения. Посочва, че представената с удостоверение изх. № 15/29.08.2025 г. от ЗКПУ „С." [населено място] информация за размера на изплатена рента за един декар е несъпоставима с рентите, получени от жалбоподателката, които са уговорени като 30 % от добива, съответно е ирелевантна за спора. Обръща внимание на ноторно известния факт, че размерът на изплащаната рента зависи от количеството на отдадената под наем земя дали се отдава 1 дка или 100 дка. Намира за по-подходящо сравнение между отделните крупни арендодатели на един арендатор.

Заявява, че на приходната администрация служебно ѝ е известно, че в случаи като този (при свързаност между арендодателя и арендатора) целта е не толкова да се получи висок размер рента, а да се ползват разходи при арендатора и необлагаем доход при арендодателя. Предвид обстоятелството, че за притежаваната земя не се признават амортизационни разходи, земеделските производители нямат интерес да закупуват земя, а наемат такава, защото изплатената рента на собствениците се признава за разход. В конкретния случай е налице двойно данъчно предимство за семейството на ревизираното лице. Моли за присъждане на юрисконсултско възнаграждение в размер на 8 802,50 лв. съобразно размера на обжалвания материален интерес 103 812,49 лв. Прави възражение за прекомерност на заплатеното от жалбоподателката адвокатско възнаграждение в размер по-висок от минималния, установен в Наредбата за адвокатската работа.

Административен съд – Добрич, като обсъди становищата на страните и доказателствата по делото и направи проверка за законосъобразността на обжалвания административен акт, включително и в съответствие с изискванията на чл. 160 от ДОПК, приема за установено следното от фактическа и правна страна:

Жалбата е подадена от надлежна страна, в законоустановения срок, след изчерпване на предвидения ред за административно обжалване пред директора на дирекция ОДОП-Варна, при наличие на правен интерес и неизгодно за него решение, поради което е процесуално допустима.

Разгледана по същество, жалбата се явява неоснователна:

От фактическа страна, от доказателствата, събрани по делото, се установява следното:

Със Заповед № Р-03000824002005-020-001/ 23.04.2024 г. (л.318), изменена със Заповед № Р-03000824002005-020-002 / 01.08.2024 г. (л.246), е възложена ревизия на Е. Х. Д. от А. Н. – главен инспектор по приходите (ръководител на ревизията) и И. Г. – главен инспектор по приходите за установяване на задълженията ѝ за годишен и авансов данък по ЗДДФЛ за периода от 01.01.2019 г. до 31.12.2022 г.